Fejlesztési tartalék terhére beszerzett tárgyi eszköz kivezetésekor alkalmazandó adóalap-korrekció

Írásunkban azzal az esettel foglalkozunk, amikor egy teljes mértékben fejlesztési tartalék terhére beszerzett tárgyi eszköz a könyvekből kivezetésre kerül, és a jogelődnek az eszköz kivezetéséhez kapcsolódóan el kell számolnia az adóalapjában a számviteli, illetve a társasági adó szerinti értékcsökkenés különbségét.

Jogi nyelvre lefordítva azt vizsgáljuk tehát, hogy a jelzett példa szerinti esetben miként kell alkalmazni a gyakorlatban a társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (Tao. tv.) 7. § (1) bekezdés d) pontjában, illetve 8. § (1) bekezdés b) pontjában nevesített adóalap-módosító tételeket [illetve átalakulás esetén a Tao. tv. 16. § (2) bekezdés a) pontjában nevesített rendelkezést].

Példánk szerinti esetben tehát azt feltételezzük, hogy az adózó a tárgyi eszközt teljes egészében fejlesztési tartalék feloldásával szerezte be, vagyis üzembe helyezésekor a számított nyilvántartási érték nulla volt. A tárgyi eszköz beszerzése után az adózó Tao. tv. szerinti értékcsökkenési leírást a továbbiakban már nem számolhat el, mivel a fejlesztési tartalék felhasználásával vásárolt tárgyi eszköz utáni értékcsökkenési leírás a feloldott fejlesztési tartalék erejéig elszámoltnak tekintendő.

Továbbá azt feltételezzük, hogy a tárgyi eszköz állományból való kivezetésekor – pl. értékesítésekor – a tárgyi eszköz könyv szerinti értéke nullánál több, tehát a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (Szt.) szerinti értékcsökkenés még nem került teljesen elszámolásra az eszköz kivezetéséig.

A társasági adó szabályok szerint az adózás előtti eredményt

• csökkenti az immateriális jószág, tárgyi eszköz állományból bármilyen jogcímen való kivezetésekor (…) az eszköz számított nyilvántartási értékének a készletre vett hulladékanyag, haszonanyag értékét meghaladó része, ha az eszköz értékcsökkenését az adózó a számvitel szabályai szerint az adózás előtti eredmény terhére számolta el;
• növeli az immateriális jószág, tárgyi eszköz állományból bármilyen jogcímen való kivezetésekor az eszköz könyv szerinti értékének a készletre vett hulladékanyag, haszonanyag értékét meghaladó része, ha az eszköz értékcsökkenését az adózó a számvitel szabályai szerint az adózás előtti eredmény terhére számolta el.

A Tao. tv. 4. § 31/a pontja szerint a számított nyilvántartási érték az immateriális jószág, tárgyi eszköz bekerülési értéke, csökkentve az adóalapnál érvényesített értékcsökkenési leírással, növelve az adóalapnál érvényesített terven felüli értékcsökkenés visszaírt összegével.

A Tao. tv. 1. számú melléklet 12. pontja értelmében az adózás előtti eredmény csökkentéseként elszámolt értékcsökkenési leírásnak kell tekinteni a tárgyi eszköz beszerzése, előállítása alapján a 7. § (15) bekezdése szerint felhasznált (feloldott) fejlesztési tartalék összegét.

Jelen tényállás szerint tehát az eszköz kivezetésének időpontjában

• az eszköz számított nyilvántartási értéke nulla, mivel a társasági adó szerinti értékcsökkenési leírás már elszámolásra került a fejlesztési tartalék terhére történő eszközbeszerzés alapján, ugyanakkor
• az eszköz könyv szerinti értékkel még rendelkezik, mivel a számviteli előírások szerinti értékcsökkenés elszámolása az eszköz kivezetésének időpontjáig még nem fejeződött be.

Ez azzal az adózási jogkövetkezménnyel jár, hogy az adózó a tárgyi eszköz kivezetése kapcsán a Tao. tv. 7. § (1) bekezdés d) pontja szerinti adózás előtti eredményt csökkentő tételt nem tud elszámolni, ugyanakkor a Tao. tv. 8. § (1) bekezdés b) pontja alapján meg kell növelnie az adózás előtti eredményét.

Abban az esetben, ha a fejlesztési tartalék terhére beszerzett eszköz állományból való kivezetésére kedvezményezett átalakulás keretében kerül sor, az alábbi szabályozást kell figyelembe venni.

A Tao. tv. 16. § (2) bekezdés a) pontja szerint az adózó átalakulásakor, egyesülésekor, szétválásakor a jogelődnél – kivéve, ha az átalakulás, egyesülés, szétválás kedvezményezett átalakulásnak minősül, és teljesülnek a (10)-(11) és (15) bekezdésben előírt feltételek – az adózás előtti eredményt

• csökkenti az az összeg, amellyel az immateriális javak és a tárgyi eszközök együttes számított nyilvántartási értéke meghaladja együttes könyv szerinti értéküket,
• növeli az az összeg, amellyel az együttes könyv szerinti érték az együttes számított nyilvántartási értéket meghaladja.

Kiválás esetén a jogelőd e rendelkezéseket a kiválás adóévében és csak a jogutód részére a végleges vagyonmérleg alapján átadott eszközökre alkalmazza. Ha például kiváláskor kizárólag a teljes egészében fejlesztési tartalék terhére vásárolt tárgyi eszköz kerül át a kiválással létrejött jogutód társasághoz, és annak számított nyilvántartási értéke nulla, míg könyv szerinti értéke nullánál nagyobb, akkor szintén adóalap-növelő tételt kell alkalmazni. Ha több eszköz kerül át a jogutódhoz, a szabályozás szerint az együttes, összevont számított nyilvántartási, illetve könyv szerinti értékek függvénye az adóalap-korrekció pozitív vagy negatív mértéke.

Fontos hangsúlyozni azonban, hogy ha az átalakulás kedvezményezett átalakulásnak – Tao. tv. 4. § 23/a. pont – minősül, és teljesülnek az adóhalasztásra előírt feltételek [Tao. tv. 16. § (10)-(11), illetve (15) bekezdés], a jogelődnek az említett adóalap-korrekciós tételt nem kell alkalmaznia.

Forrás: ado.hu